Desreconhecimento de créditos incobráveis

Questiona sobre o procedimento a adotar relativamente a créditos incobráveis resultantes de créditos em mora há mais de dois anos, em resultado dos diferentes entendimentos da Autoridade Tributária quanto ao procedimento de anulação de saldos.
Em devido tempo muitos sujeitos passivos de IRC suscitaram por diversas vezes a análise desta questão à AT.
Uma vez deduzida a perda por imparidade nos termos e condições atualmente expressos na alínea c) do n.º 1 do artigo 28.º-B do Código do IRC, e não havendo qualquer perspetiva de recuperação do crédito, porquê manter os saldos destes clientes por tempo indiscriminado. Levantou-se então a questão do enquadramento fiscal deste tipo de desreconhecimentos contabilísticos face à sua não inclusão no artigo 41º do Código do IRC.
Na vigência do POC foi sancionado entendimento (proferido, designadamente, nos processos n.º 1 759/93 e 3 783/02) que veio permitir que os créditos em mora há mais de dois anos e provisionados a 100 por cento podiam ser anulados, independentemente de terem sido ou não reclamados judicialmente ou de existir ou não processo especial de recuperação de empresas e proteção de credores, ou processo de execução, falência ou insolvência.
As situações em que se pretendia desreconhecer os créditos eram, nomeadamente, as seguintes:
• Reclamação judicial de créditos, pendente de decisão há alguns anos e sem previsão da data de trânsito em julgado;
• Constatação de cessação de atividade do devedor para efeitos de IVA, nos termos do artigo 33.º do Código do IVA;
• Verificação de cessação oficiosa de atividade, nos termos do n.º 6 do artigo 8.º do Código IRC;
• Cessação efetiva de atividade do devedor, nos termos da alínea a) do n.º 5 do artigo 8.º do Código do IRC;
• Prescrição dos créditos nos termos do art.º 309.º do Código Civil (de clientes que não tivessem cessado para efeitos de IVA).
Este entendimento permitia que as empresas efetuassem um saneamento de saldos de clientes contribuindo assim, em nossa opinião, para uma melhor leitura das demonstrações financeiras e demais informações contabilísticas.
Com a publicação do Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de julho, o Código do IRC foi alterado e adaptado aos novos normativos contabilísticos e nesta sequência a Autoridade Tributária alterou a sua posição sobre a matéria.
O novo entendimento foi sancionado por despacho do diretor-geral, de 2014-01-28, proferido no âmbito do Processo n.º 1629/2013 da Direção de Serviços do IRC.
Em síntese, este entendimento passou a determinar que nos casos em que se proceda ao desreconhecimento dos créditos de cobrança duvidosa – sem que se verifiquem os requisitos exigidos no artigo 41.º do Código do IRC para que o crédito possa ser considerado incobrável para efeitos fiscais – o "gasto” associado à incobrabilidade do crédito vai constituir uma componente positiva do lucro tributável.
Resultava daqui um acréscimo ao lucro tributável do IRC a efetuar no Quadro 07 da declaração modelo 22 relativa ao período do desreconhecimento contabilístico.
O "novo” enquadramento, conforme despacho do SEAF XXI n.º 97/2016, de 2016-05-12 procedeu à alteração do enquadramento acima referido.
O anterior entendimento assentou na necessidade de se verificar uma das condições previstas no então parágrafo 30 (agora parágrafo 31) da NCRF 27 – Instrumentos Financeiros para que pudessem ser desreconhecidos, sem quaisquer consequências fiscais, os créditos de cobrança duvidosa, em mora há mais de 24 meses e com perda por imparidade reconhecida pelo valor total dos mesmos, considerados pelo sujeito passivo como créditos incobráveis mas não abrangidos pelo disposto no artigo 41.º do Código do IRC.
Contudo, uma vez ouvida a Comissão de Normalização Contabilística foi por esta entendido que tais condições não se aplicam ao desreconhecimento deste tipo de ativos.
Assim, não se aplicando, para efeitos contabilísticos, a exigência de verificação de uma das condições identificadas no atual parágrafo 31 da NCRF 27 ao desreconhecimento de um «ativo financeiro» que esteja nas condições referidas, uma vez que o elemento já não obedece ao conceito e critérios de reconhecimento de um ativo, permite-se, também para efeitos fiscais que, num cenário de imparidade total, seja removido do balanço e, portanto, desreconhecido, um crédito de cobrança duvidosa que, por estar em mora há mais de dois anos e por ter sido já reconhecida (e aceite fiscalmente) uma perda por imparidade de valor igual ao do crédito, tem uma quantia monetária de zero.
Verifica-se um cenário de imparidade total quando uma entidade, depois de ter efetuado as diligências de cobrança consideradas adequadas e reunir as provas disponíveis, concluir que já não existem expetativas razoáveis de recuperação de crédito.
Cuidados e procedimentos a adotar para a aceitação fiscal do desreconhecimento dos créditos:
Para que possa ser:
- Preservada a informação histórica dos créditos que deixaram de figurar no balanço, porque tidos como incobráveis;
- Salvaguardada a eventual recuperação, total ou parcial, que resulte em rendimento tributável; e
- Feita a prova, se solicitada pela AT, do desfecho da transação, o sujeito passivo deve integrar no processo de documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º do CIRC (dossiê fiscal), informação individualizada relativa aos créditos desreconhecidos.
Tal informação deve conter, nomeadamente, os seguintes elementos:
a) Identificação do cliente (nome, local da sede e NIF);
b) Identificação da fatura relativa a cada crédito de cobrança duvidosa (número, data e respetivo montante em dívida o qual não pode incluir o IVA liquidado quando o sujeito passivo tenha acionado o procedimento de regularização a seu favor previsto nos artigos 78.º-A e 78.º-B do Código do IVA);
c) Montante das perdas por imparidade contabilizadas, aceites e não aceites fiscalmente;
d) Indicação dos seguintes factos, quando e se ocorrerem:
• Liquidação
• Perdão de dívida
• Sentença judicial
• Cessão a título
Para além desta informação, o sujeito passivo deve dispor dos comprovativos das diligências de cobrança efetuadas (naturalmente já exigíveis na aceitação fiscal da perda por imparidade nos termos da alínea c) do n.º 1 do artigo 28.º-B do Código do IRC) e dos respetivos resultados e de quaisquer outros elementos que atestem que já não existem expetativas razoáveis de recuperação do crédito.
Exemplo:
Uma dada empresa do regime geral do IRC, constituiu perdas por imparidade relativas a créditos em mora, em 2008 e as mesmas foram integralmente dedutíveis para efeitos de IRC.
A empresa pretende desreconhecer os créditos, uma vez que não existe qualquer expetativa de cobrança dos mesmos. Não foi instaurado qualquer processo judicial com vista à recuperação dos créditos.
Procedimentos no quadro 07: nada a registar
Concretamente em relação à dúvida colocada, admitimos como possível o mero registo contabilístico de anulação dos saldos da 21, isto é, débito da conta 219 – «Perdas por imparidade acumuladas» por contrapartida a crédito da conta 217 – «Clientes – Cobrança duvidosa», pelo montante do saldo.